Установлены новые лимиты расходов по займам

И.А. Невский, ведущий аудитор КГ «МИХАЙЛОВ И ПАРТНЕРЫ», к. э. н.
Опубликовано в журнале «Учет в торговле» № 10, октябрь 2010 г.


Со 2 сентября этого года действуют новые лимиты, предусмотренные для признания расходов по процентам в налоговом учете. Причем нововведения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года.

Особенности налогового учета расходов по займам
Прежде всего отметим, что суммы основного долга по займам и кредитам не признаются в налоговом учете ни в составе доходов, ни в составе расходов. На это прямо указано в подпункте 10 пункта 1 статьи 251 и пункте 12 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

Расходы в виде процентов по кредитам, займам и иным обязательствам любого вида в целях налогообложения прибыли являются внереализационными расходами (подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). Общие правила признания таких расходов в налоговом учете установлены статьей 269 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 1 указанной статьи предусмотрено два способа определения предельного размера процентов, признаваемых в составе расходов:

– по среднему уровню процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях;

– по установленному Налоговым кодексом РФ уровню.

Обратите внимание: согласно пункту 8 статьи 272 Налогового кодекса РФ, с этого года организация определяет предельную величину процентов, учитываемых в расходах, на конец каждого месяца соответствующего отчетного периода.

А в случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода затраты признаются в составе соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Средний уровень процентов
Если у торговой фирмы есть долговые обязательства, выданные (полученные) на сопоставимых условиях, и она выбрала именно такой способ признания расходов, то проценты включаются в состав расходов, если они не больше чем на 20 процентов отличаются от среднего уровня процентов по таким сопоставимым обязательствам. Обратите внимание: точные критерии оценочных условий надо прописать в учетной политике для целей налогообложения (письмо Минфина России от 13 апреля 2010 г. № 03-03-06/4/41).

Это положение учетной политики можно сформулировать, например, следующим образом: «Условия обязательств признаются сопоставимыми, если:

– оформлены в одинаковой валюте;

– сроки обязательств отличаются не более чем на 10 процентов от наибольшего из сроков;

– размеры (объемы) обязательств отличаются не более чем на 10 процентов от наибольшего из них;

– по долговым обязательствам выданы обеспечения одного вида (отсутствие обеспечения также признается видом обеспечения)». › |

Предельный размер расходов
Если долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях, у фирмы нет (а также если это определено ее учетной политикой), предельный размер признаваемых в составе расходов процентов можно определить по уровню, установленному Налоговым кодексом РФ. Он закреплен пунктом 1 статьи 269. Однако с 1 сентября 2008 года действие этой нормы приостановлено. А изменения, внесенные в эту статью Федеральным законом от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ, в очередной раз изменили правила расчета предельного уровня расходов в виде процентов.

Как было ранее
До 2 сентября 2010 года расходы в виде процентов определяли так:

– с 1 сентября 2008 года по 31 июля 2009 года – согласно положениям Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ и Федерального закона от 19 июля 2009 г. № 202-ФЗ. А именно: по рублевым займам предельный уровень расходов по процентам, признаваемым в налоговом учете, составлял 1,5 ставки рефинансирования, по кредитам в валюте – 22 процента годовых;

– с 1 августа 2009 года по 31 декабря 2009 года Закон № 202-ФЗ повысил предельный размер расходов по рублевым займам до двойной ставки рефинансирования;

– с 1 января 2010 года, согласно положениям Федерального закона от 27 декабря 2009 г. № 368-ФЗ, указанные выше лимиты остались действительны, но только для обязательств, возникших до 1 ноября 2009 года. Для остальных займов следовало пользоваться лимитами, установленными пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ: для займов в рублях – 1,1 ставки рефинансирования, в валюте – 15 процентов годовых.

Действующие нормы
С момента вступления в силу Закона № 229-ФЗ порядок учета расходов в виде процентов вновь поменялся. Причем новые правила распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года. А значит, можно учесть в расходах большую сумму процентов.

Итак, предельные лимиты признания расходов в виде процентов, осуществленных с 1 января этого года, установлены в следующих размерах.

Для долговых обязательств, возникших с 1 ноября 2009 года:

– с 1 января по 31 декабря 2012 года включительно для рублевых займов – 1,8 ставки рефинансирования ЦБ РФ; по обязательствам в иностранной валюте – 15 процентов годовых;

– с 1 января 2011 года по 31 декабря 2012 года изменится расчет предельного лимита лишь по вкладам в валюте. Так, предельная ставка процента будет рассчитываться в этот период как произведение ставки рефинансирования ЦБ РФ и коэффициента 0,8.

Если долговые обязательства фирмы возникли до 1 ноября 2009 года, то для них ничего не изменится при отражении расходов в виде процентов по займам. Единственное, теперь предельные лимиты закреплены в пункте 1.1 статьи 269 Налогового кодекса РФ, но размер их остался прежним:

– для рублевых займов – в первом полугодии 2010 года двойная ставка рефинансирования ЦБ РФ (потом до 2013 года – 1,8 учетной ставки ЦБ РФ);

– по обязательствам в валюте – 15 процентов годовых (в 2011–2012 годах – 0,8 ставки рефинансирования ЦБ РФ).

Пример.
ООО «Альфа» получило 1 декабря 2009 года кредит в рублях под 17 процентов годовых в сумме 1 000 000 руб. При этом договором предусмотрено, что банк имеет право в одностороннем порядке изменить процентную ставку по кредиту в случаях, определенных в договоре. Предположим, что кредит был возвращен 1 июля 2010 года. Бухгалтер рассчитал сумму процентов, которую ООО «Альфа» могло признать в налоговом учете. Расчет приведен ниже.

Однако со 2 сентября правила расчета процентов изменились. Бухгалтер сделал пересчет сумм.